Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrzył 15 października 2021 roku sprawę dotyczącą interpretacji indywidualnej gminy ws. opodatkowania podatkiem VAT opłat za udostępnienie kanału technologicznego.
Gmina wystąpiła z wnioskiem o interpretację podatkową, w której wskazała, że planuje budowę drogi. Inwestycja będzie częściowo finansowana z zasobów własnych Gminy, a w części źródłem pokrycia wydatków na ten cel mają być środki Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020.
Realizacja projektu będzie powierzona gminnej jednostce budżetowej - Zarządowi Dróg Miejskich (ZDM). Podmiot ten ma więc realizować inwestycję w imieniu gminy, a jednocześnie wykonuje on zadania zarządcy drogi na wszystkich drogach publicznych w granicach administracyjnych gminy, z wyłączeniem autostrad i dróg ekspresowych. ZDM zamieścił informację o zamiarze rozpoczęcia budowy obwodnicy i możliwości zgłaszania zainteresowania udostępnieniem kanału technologicznego. W związku z otrzymaniem takiego zgłoszenia zaplanowano również budowę kanału technologicznego jako kanalizacji teletechnicznej z czterema otworami w ciągu. Dwa otwory w ciągu zostaną zajęte przez światłowody, a więc 50% kanalizacji będzie wykorzystane na potrzeby obsługi ruchu. Pozostałe 50% kanału technologicznego może zaś być udostępnione innym podmiotom. Udostępnienie kanału technologicznego oraz naliczenie stosownej opłaty z tego tytułu nastąpi na mocy decyzji administracyjnej wydanej przez ZDM, stosownie do treści art. 39 ust. 7 i 7ab ustawy o drogach publicznych. Wysokość rocznych stawek opłat za udostępnienie 1 m.b. kanału technologicznego określa zaś załącznik nr 2 do Rozporządzenia Ministra Cyfryzacji z dnia 29 czerwca 2016 r. w sprawie udostępniania kanału technologicznego przez zarządców dróg publicznych oraz wysokości stawek opłat za udostępnienie 1 m.b. kanału technologicznego.
W świetle przedstawionych okoliczności gmina sformułowała dwa pytania:
1) czy opłaty za udostępnienie kanału technologicznego, zrealizowanego w ramach Projektu, pobierane w drodze decyzji przez gminę, będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług?
2) czy gminę przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w odniesieniu do wydatków związanych z projektem?
Zanim przejdziemy do przedstawienia stanowiska w sprawie tak postawionych pytań, podkreślić należałoby, że w tej sprawie zarządcą drogi (ZDM) jest jednostka budżetowa gminy, która jest w raz z gminą jednym podatnikiem VAT.
Gmina stanęła na stanowisku, że opłaty za udostępnienie kanału technologicznego nie są opodatkowane (gmina nie jest podatnikiem VAT pobierając je), a także nie ma prawa do odliczenia podatku VAT od inwestycji (ani częściowo, ani w całości).
Organ podatkowy nie zgodził się z gminą i uznał, że opłaty za udostępnienie kanału technologicznego są opodatkowane. W przekonaniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w odniesieniu do opłaty za udostępnienie kanału technologicznego występuje skonkretyzowane świadczenie, które jest wykonywane z nakazu organu władzy (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności, co zaś przesądziło o uznaniu tych opłat za wynagrodzenie za usługi w ramach stosunku cywilnoprawnego.
W interpretacji wyrażono pogląd, że realizacja projektu w części dotyczącej wybudowanej infrastruktury drogowej oraz obiektów inżynierskich poza kanałami technologicznymi i związanymi z nimi kosztami nadzoru inwestycyjnego, odbywać się będzie w ramach władztwa publicznego i w tym zakresie Gmina nie będzie mogła zostać uznana za podatnika. W konsekwencji, w opisanej sferze nie wystąpi związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania odliczenia. Odnosząc się natomiast do klasyfikacji kanałów technologicznych i związanych z nimi kosztów nadzoru inwestorskiego, Organ interpretacyjny raz jeszcze podkreślił, że w jego przekonaniu kanały w części będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatnie udostępniane innym podmiotom na podstawie decyzji), a jednocześnie będą służyły realizacji zadań własnych, które nie podlegają przepisom ustawy regulującej w Polsce konstrukcję podatku od wartości dodanej. W konsekwencji, zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia części naliczonego podatku od towarów i usług. W przypadku braku możliwości dokonania alokacji, tj. jednoznacznego, obiektywnego przypisania, wszystkich rodzajów zakupów, wyłącznie związanych z budową kanałów technologicznych do działalności gospodarczej znajdzie zaś zastosowanie prewspółczynnik.
Wojewódzki Sąd Administracyjny nie zgodził się z wydaną interpretacją. Stanowisko WSA podtrzymał także Naczelny Sąd Administracyjny.
Zdaniem sądów administracyjnych, wbrew temu co przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, nie sposób mówić o indywidualizowaniu świadczenia realizowanego przez zarządcę drogi na rzecz podmiotu korzystającego z kanału technologicznego. Świadczenie (udostępnienie infrastruktury – kanału technologicznego) bezspornie realizowane jest władczo, w oparciu o decyzję administracyjną i w taki sam sposób, bez możliwości negocjowania, indywidualizowania czegokolwiek, w jednostronnym akcie władczym ustala się wysokość opłaty za korzystanie z kanału. W przekonaniu Sądu należy przyjąć, że władcze udostępnienie kanału technologicznego w drodze gminnej pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.
Okoliczność ta implikuje odpowiedź na drugie z pytań sformułowanych przez gminę. Skoro bowiem umożliwienie odpłatnego korzystania ze wspomnianego urządzenia usytułowanego w drodze pozostaje poza sferą podatku od towarów i usług, to także wykluczone jest częściowe odliczenie kwot podatku naliczonego, poniesionych w związku z budową kanałów technologicznych oraz łączącymi się z nimi kosztami nadzoru inwestorskiego.
Paweł Czaplicki
Kancelaria Wyrzykowscy