Ostatnio pisaliśmy o imporcie usług edukacyjnych w Gminach, dokonywanych w ramach realizacji takich programów jak ERASMUS, Matura Międzynarodowa, zagraniczne praktyki zawodowe lub kursy językowe. Skoro nabywca jest zobowiązany do ich opodatkowania zgodnie z przepisami krajowymi, powstaje pytanie jaką stawkę zastosować?
Generalnie organizacja wyżej wymienionych programów polega na zakupie kompleksowej usługi edukacyjnej, na którą składają się:
• Zakwaterowanie i wyżywienie
• Opieka i nadzór nad pobytem, opieka medyczna
• Organizacja kursów, warsztatów, praktyk,
• Zwiedzanie, atrakcje turystyczne
• Transport, etc.
Interpretacje podatkowe DKIS przychylają się do traktowania szeregu świadczeń składających się na jedną usługę edukacyjną łącznie jako usługę kompleksową. Cytując za DKIS w interpretacji z 7.12.2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.643.2020.2.JSZ „W świetle powyższego, analizując przedstawiony we wniosku opis sprawy należy wskazać, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi od podmiotów zagranicznych (obejmujące m.in. językowo-kulturowo kurs przygotowawczy, szkolenie, transport miejski, usługa przewozu z/na lotnisko, usługa zakwaterowania z pełnym wyżywieniem, bilety wstępu do obiektów typu: zamki, muzea) – w okolicznościach niniejszej sprawy – służą wykonaniu świadczenia podstawowego, jakim jest usługa w zakresie edukacji. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, Erasmus + nie służy celowi przekwalifikowania się, tylko promowania idei Uczenia się przez całe życie. Natomiast działania projektowe w ramach Erasmusa jak najbardziej mają na celu uaktualnianie wiedzy do celów zawodowych oraz są w bezpośrednim związku z zawodem. Należy zatem stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zainteresowany był nabyciem od podmiotu zagranicznego usług w zakresie edukacji, a nie nabyciem wyłącznie poszczególnych usług, tj. zorganizowanie kursów i szkoleń, zapewnienie transportu, zakwaterowanie z wyżywieniem, wstęp do obiektów kulturalnych. Zatem Wnioskodawca zainteresowany był uzyskaniem końcowego efektu ekonomicznego, jakim jest odbycie wyjazdu w ramach Erasmus +. W tym przypadku nabywane przez Wnioskodawcę usługi, o których mowa we wniosku są usługami ściśle związanymi z edukacją.
Biorąc powyższe pod uwagę, w tym konkretnym przypadku, nie sposób uznać, że ww. świadczenia mają charakter samoistny. Każda z tych czynności stanowi element usługi złożonej (kompleksowej) związanej z edukacją i nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.” Zatem kwestia ustalenia stawek sprowadza się do jednej kompleksowej usługi edukacyjnej, co stanowi duże ułatwienie.
Należy uważać jednak na takie elementy usługi edukacyjnej jak atrakcje turystyczne, wstęp do miejsc rozrywki, etc. Zdaniem DKIS nie są one niezbędnymi elementami usługi edukacyjnej i nie można włączać ich w jedną podstawę opodatkowania jako import usług. „Jako odrębne należy ocenić usługi obejmujące bilety wstępu w ramach zwiedzania Portugalii oraz organizację czasu wolnego. Tych bowiem usług nie sposób uznać za niezbędne do zrealizowania celu podstawowego jakim było zorganizowanie praktyk zawodowych dla uczniów. Jak bowiem ocenił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych w analogicznych sprawach (interpretacja nr 0112-KDIL1-3.4012.475.2019.2.PR z dnia 19 listopada 2019 r., interpretacja nr 0113-KDIPT1-2.4012.345.2017.2.KW z dnia 9 września 2017 r., czy też nr 0114-KDIP1-2.4012.23.2018.2.PC z dnia 17 kwietnia 2018 r.) – w takim przypadku ww. zajęcia mają charakter usług turystycznych, które są związane ze zorganizowaniem pobytu uczniów w danym kraju w czasie wolnym. W uzasadnieniu ww. interpretacji wskazano, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług turystki, jednak przez usługę turystyki należy rozumieć kompleksową usługę na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć.
Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez). W sytuacji zatem, gdy firma zagraniczna będąca organizatorem praktyk zawodowych w Portugalii – świadczy takie czynności jak zorganizowanie wycieczek i zajęć mających charakter rozrywkowy czy kulturowy, zapewniając np. bilety wstępu, opiekuna oraz oprowadzenie uczestników po odwiedzanych miejscach – to należy uznać, że świadczy usługę polegającą na zorganizowaniu kompleksowego programu turystycznego, stanowiącego dodatkowe atrakcje dla uczestników praktyk.” – interpretacja z 9.11.2020 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.328.2020.2.AKR. Usługi z zakresu rozrywki, kultury, rekreacji etc. są opodatkowane w kraju, w którym rzeczywiście dokonano ich zakupu, tam bowiem znajduje się miejsce ich świadczenia wg przepisu art. 28g ustawy o VAT (Dz. U. z 2021 r. poz. 685).
Skoro ustaliliśmy już, że mamy do czynienia z kompleksową usługą edukacyjną, wyłączając usługi kulturalne, rozrywkowe, wstęp do atrakcji turystycznych i na imprezy, należy ustalić jak opodatkować import.
Art. 43 ust. 1 pkt. 29c ustawy o VAT zwalnia z opodatkowania usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane ze środków publicznych. DKIS w interpretacjach podatkowych przychyla się do klasyfikowania we wspomnianej grupie zwolnień z opodatkowania VAT organizowanych przez Gminy/Miasta za pośrednictwem szkół publicznych zagraniczne praktyki zawodowe – jak wskazano w cytowanej już interpretacji DKIS z 9.11.2020 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.328.2020.2.AKR lub w interpretacji DKIS z 5.07.2017 r. sygn. 0113-KDIPT1.2.4012.181.2017.2.IR
Wątpliwości natomiast powstają w przypadku wyjazdów innych niż w celach kształcenia zawodowego, np. wymiana związana z programem Matury Międzynarodowej, kształcenie uczniów inne niż zawodowe. Świadczenie takich usług nie wpisuje się w warunki zwolnienie na podstawie wspomnianego pkt. 29c. Jeżeli wymiana dotyczyła nauki języków obcych można się pokusić o zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 28 ustawy o VAT. Jeżeli natomiast wyjazd dotyczy edukacji w innym wymiarze niż kształcenie zawodowe czy nauka języka obcego, zwolnienie z VAT jest kwestią bardzo wątpliwą i najbardziej rozsądnym rozwiązaniem tej kwestii jest wystąpienie do DKIS z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
Milena Załęska
Kancelaria Wyrzykowscy