Zawiadomienie o wszczęciu kontroli podatkowej? Zaraz, zaraz przecież już urząd skarbowy sprawdzał mnie podczas innych czynności.

Data publikacji: 25-06-2021

Zawiadomienie o wszczęciu kontroli podatkowej? Zaraz, zaraz przecież już urząd skarbowy sprawdzał mnie podczas innych czynności.

Często słyszę to od Klientów. Jednak jedno nie przeczy drugiemu. Przeprowadzone czynności sprawdzające nie wykluczają wszczęcia kontroli podatkowej. Dlatego możemy być sprawdzani w trakcie czynności i dalej kontrolowani w czasie kontroli w tym samym zakresie. W maju pisałam o czynnościach sprawdzających, teraz zatem czas na kontrolę podatkową. Z racji tego, że jest ona bardziej sformalizowana niż czynności sprawdzające, więcej kwestii muszę na ten temat poruszyć. Dlatego też materia dotycząca kontroli podatkowej podzielona zostanie na dwa wpisy do naszego newsletteru. Zaczniemy od kwestii formalnych związanych z jej wszczęciem oraz terminem na jej przeprowadzenie, natomiast w kolejny m wpisie skupimy się szczegółowo na uprawnienia kontrolującego oraz jego obowiązkach.

Jeszcze na początku, nie mylmy kontroli podatkowej z kontrolą celno-skarbową, gdyż są to inne pojęcie oparte na innych przepisach prawa. Ale o takim porównaniu nie tym razem, gdyż dzisiaj interesuje nas pierwsza z nich. Mnogość form, poprzez które to organ podatkowy sprawdzać może poprawność naszego rozliczenia się z fiskusem jest interesująca.

Kontynuując formę wypowiedzi, tak jak to było przy czynnościach sprawdzających, postaram się na podstawie prostych pytań i przypisanych do nich odpowiedzi przybliżyć formę kontroli i porównać ją do czynności sprawdzających.


I.    Jaki jest cel kontroli podatkowej i jak się ona zaczyna?

Cel jest prosty i klarowny, kontrola podatkowa służy do sprawdzenia, czy wywiązujemy się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, zatem służy ona zgromadzeniu danych, które mogą zostać następnie wykorzystane w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem decyzji podatkowej.

To organ podatkowy decyduje o tym czy istnieje potrzeba wszczęcia kontroli i w jakim czasie ją wszcząć. Co ciekawe, może ona być wszczęta tylko wtedy kiedy organ podejmie taką decyzję a więc wszczynana jest wyłącznie z urzędu. Nie zmienia to jednak faktu, że zawiadomienie o nieprawidłowościach u danego podatnika może wpłynąć do organu również od osób postronnych ???? Jednakże to organ decyduje czy warto na takie zawiadomienie zareagować, zatem rozwiewając istniejący mit: anonimowe zawiadomienia, wnioski czy sugestie płynące od osób trzecich na temat podatnika, złożone do organu podatkowego, nie spowodują automatycznie wszczęcia kontroli przez organ.

Ważne w tym przypadku jest zawiadomienie podatnika przez organ o jej wszczęciu. Owe zawiadomienie spełnia tutaj ważną rolę, gdyż w związku z jego doręczeniem kontrola nie może zostać wszczęta wcześniej niż po upływie 7 dni i nie później niż po upływie 30 dni od dnia doręczenia tego zawiadomienia. Kontrola może rozpocząć się wcześniej niż 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, gdy organ zapyta o taką możliwość kontrolowanego bądź kontrolowany złoży taki wniosek. 

Co ważne, w zawiadomieniu o wszczęciu kontroli znajdować się musi pouczenie o prawie złożenia korekty deklaracji, co oznacza, iż podatnik ma prawo do skorygowania deklaracji w okresie pomiędzy doręczeniem zawiadomienia a doręczeniem upoważnienia do przeprowadzenia kontroli – co w niektórych przypadkach będzie cenną informacją dla podatników.

Oczywiście od głównej zasady istnieją wyjątki, zatem w niektórych przypadkach określonych ściśle w art. 282c Ordynacji Podatkowej, organ może wszcząć kontrole bez zawiadomienia. Przypadki te stanowią katalog zamknięty, zatem tylko na ich podstawie kontrola może odbyć się bez zawiadomienia. Jest to m.in. sytuacja, gdy ma ona dotyczyć zasadności zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Ważne jest jednak, iż organ ma obowiązek powiadomić Kontrolowanego o przyczynie braku zawiadomienia.

Samo wszczęcie kontroli następuje przez dostarczenie upoważnienia kontrolowanemu oraz okazanie legitymacji służbowej. Oczywiście bywają wyjątki, które znajdują odzwierciedlenie w przepisach, tj. możliwość wszczęcia kontroli tylko po okazaniu legitymacji służbowej, bez doręczenia zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli czy dysponowania w danym momencie upoważnieniem do przeprowadzenia kontroli. Kontrola wszczęta na tzw. legitymację, będzie miała miejsce jeśli jest ona niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Każdorazowo jednak organ ma obowiązek informować kontrolowanego o przyczynie braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli. Oczywiście na etapie składania zastrzeżeń do ustaleń zawartych w protokole z kontroli kontrolowany będzie mógł zakwestionować zasadność podjęcia czynności kontrolnych bez zawiadomienia. Jeśli kontrola rozpoczyna się na legitymację, upoważnienie do kontroli musi być dostarczone przez organ w terminie 3 dni od wszczęcia kontroli. Co ważne, jeśli organ tego nie zrobi dokumenty z czynności kontrolnych bez dostarczenia upoważnienia nie stanowią dowodu w postępowaniu podatkowym.


II.    Wszczęcie kontroli i co dalej?

Wszczęcie kontroli podatkowej wywołuje określone konsekwencje prawne dotyczące praw i obowiązków podatnika, wśród których szczególnie ważne to:

  1. brak możliwości złożenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego 
  2. możliwość zażądania przez organ wyjawienia majątku, który może być przedmiotem hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, choć obecnie stosuje się je wyłącznie za zgodą kontrolowanego i bez możliwości zastosowania kary porządkowej z art. 262 o.p. 
  3. niedopuszczalność wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty 
  4. brak możliwości złożenia skutecznej korekty deklaracji podatkowej

III.     Ile trwa kontrola podatkowa?

Dokładny termin nie wynika wprost z przepisu, wynikać on powinien z upoważnienia, gdyż powinna ona być zakończona nie później niż w terminie wskazanym w upoważnieniu. Za zakończenie uważa się doręczenie kontrolowanemu protokołu kontroli. Czynności kontrolne po upływie terminu z upoważnienia nie będą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym, chyba że kontrola ta została uprzednio przedłużona, a jest taka możliwość. Kontrola może być wielokrotnie przedłużana, jednakże organ ma obowiązek zawiadomienia na piśmie kontrolowanego o przypadku niezakończenia kontroli w terminie wskazanym w upoważnieniu, jak również do podania przyczyny przedłużenia terminu zakończenia kontroli i wskazania nowego terminu jej zakończenia. 

Jak wynika z praktyki kontrolowany nie ma możliwości kwestionowania zasadności podanych przyczyn przedłużenia terminu zakończenia kontroli oraz nowego terminu jej zakończenia. Możliwości taka wystąpiłaby, gdyby kontrolujący nie podał przyczyn lub wskazał na nie w sposób niezwiązany z istotą kontroli, tj. związanie innymi czynnościami służbowymi i brak możliwości ukończenia kontroli w czasie. Na postanowienie w sprawie przedłużenia terminu kontroli nie można złożyć skargi do sądu administracyjnego, ponieważ wywołuje ono wyłącznie skutki procesowe. To, z czego może skorzystać Kontrolowany to skarga na nieuzasadnione przedłużanie kontroli do organu wyższego stopnia wobec organu kontroli, jednakże również wymaga ona odpowiedniego uzasadnienia.


IV.    Czy mogę zarzucić organowi przewlekłość prowadzenia kontroli podatkowej?

Nie w każdym przypadku przekroczenia terminu do zakończenia kontroli równać się będzie wskazaniu na przewlekłość kontroli. W orzecznictwie wskazuje się, że taki zarzut może powinien być oceniany pod kątem: prawidłowości czynności, terminowości czynności, charakteru sprawy, stopnia faktycznej i prawnej zawiłości sprawy, a także iż dokonując oceny postępowania organu podatkowego z uwzględnieniem tych kryteriów, należy odnieść się do zakresu prowadzonego postępowania w celu rozważenia, czy podejmowane czynności w postaci kontroli zleconej innym organom podatkowym byłyby niezbędne w tym postępowaniu. Zatem jak widać jest to bardzo cenne, zatem ciężkie również do udowodnienia.


V.    Czy kontrolujący mogą wyjść poza zakres wskazany w upoważnieniu?

Organ podatkowy związany jest zakresem kontroli wskazanym w upoważnieniu. Zakres kontroli nie może wykraczać poza zakres wskazany w upoważnieniu.

Zakres kontroli nie może zatem obejmować innych sfer podatkowych kontrolowanego, które nieobjęte są zakresem upoważnienia, nawet jeśli mogłoby to potencjalnie spowodować wykrycie nieprawidłowości.

i na koniec:


VI.    Czy kontrola w tym samym zakresie może być powtórzona?

Dzięki przeprowadzaniu kontroli podatkowej organy zbierają dane do wydania decyzji podatkowej w postępowaniu podatkowym. Zatem jeśli takowa decyzja zostanie wydana i będzie ona ostateczna, czyli nie będzie możliwości odwołania się od niej, jedynie wyjątkowo można przeprowadzić ponowną kontrolę dotyczącą zakresu objętego rozstrzygnięciem tejże decyzji ostatecznej. Zatem poniżej wskazuję na wyjątki, kiedy to organ może przeprowadzić ponowną kontrolę, tj. jeżeli jest ona niezbędna dla przeprowadzenia postępowania w:

  1. sprawie stwierdzenia nieważności, stwierdzenia wygaśnięcia, uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną;
  2. związku z uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności decyzji przez sąd administracyjny;
  3. sprawie stwierdzenia nadpłaty.

Także, generalną zasada stanowi, iż nie można prowadzić ponownej kontroli podatkowej, jeśli sprawa została zakończona decyzją ostateczną. Ma to tworzyć ochronę prawną kontrolowanego przed ponownym wszczynaniem kontroli podatkowej w tej samej sprawie. Przepis ten nie ogranicza jednak możliwości prowadzenia kilku kontroli podatkowych, jeśli wcześniej nie była wydana w sprawie decyzja podatkowa lub nie było wszczęte postępowanie podatkowe. W orzecznictwie wskazuje się, że jeżeli po przeprowadzeniu kontroli podatkowej przez naczelnika urzędu skarbowego nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe i nie została wydana decyzja, to inny organ, tj. dyrektor urzędu kontroli skarbowej, mógł ponownie przeprowadzić kontrolę pod kątem ustalenia, czy faktury VAT wystawione przez spółkę dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze (M. Popławski [w:] Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2021, art. 282(a). https://sip.lex.pl/#/commentary/587760287/639936/etel-leonard-red-ordynacja-podatkowa-komentarz-aktualizowany?cm=URELATIONS (dostęp: 2021-06-24 14:22).

Adw. Justyna Jabłonka
Kancelaria Wyrzykowscy

Data sporządzenia artykułu: 12 maja 2021