W jednostkach samorządu terytorialnego (JST) częstą transakcją jest wywłaszczenie nieruchomości. W drodze wywłaszczenia JST nabywają prawo własności do nieruchomości, przejmując działkę od innego podmiotu (np. osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej), albo JST zbywają przysługujące im prawo własności, przenosząc je na rzecz innego podmiotu (np. na rzecz Skarbu Państwa).
W tym artykule zostanie omówiona sytuacja, w której JST przenosi prawo własności do nieruchomości pod drogę na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie. Czy transakcja ta powinna zostać udokumentowana fakturą? W jakim terminie powinna zostać wystawiona?
Na gruncie przepisów o podatku VAT wywłaszczenie nieruchomości w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towaru. Przesądza o tym art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Na podstawie tego przepisu przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.
Wobec tego, jeżeli wskutek wywłaszczenia JST zbywa prawo własności do nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa mamy po stronie JST odpłatną dostawę towaru, która powinna zostać udokumentowana fakturą.
Zanim przybliżę termin na wystawienie faktury zwróćmy uwagę, że w przypadku wywłaszczenia nieruchomości obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania zapłaty w stosunku do otrzymanej kwoty – całości lub części. Oznacza to, że z tytułu wywłaszczenia nieruchomości obowiązek podatkowy powstaje metodą kasową.
Pomimo, że obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania całości lub części zapłaty istotnym jest, że data otrzymania środków pieniężnych tytułem odszkodowania pozostaje bez wpływu na termin wystawienia faktury. Otóż, zastosowanie ma standardowy termin wystawienia faktury – do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym miała miejsce odpłatna dostawa towaru. Oznacza to, że data odpłatnej dostawy towaru nie ma znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego, ale wpływa na termin wystawienia faktury. Zatem JST ma obowiązek wystawić fakturę w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym miała miejsce odpłatna dostawa towaru, przy czym zaewidencjonowanie tej faktury w rejestrze VAT sprzedaży będzie miało miejsce w rozliczeniu za okres, w którym wpłynie odszkodowanie na rachunek JST. Kiedy ma zatem miejsce odpłatna dostawa towaru?
Na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (specustawa drogowa) w decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej określa się nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego. Nieruchomości te stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa (w odniesieniu do dróg krajowych) albo własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego (w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych, gminnych) z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.
Z powyższego wynika, że przeniesienie prawa własności następuje z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Z tą datą na Skarb Państwa przechodzi prawo do dysponowania nieruchomością – dochodzi do dostawy towaru. Na ten dzień nie ma jednak ustalonego wynagrodzenia za tę nieruchomość, wobec czego nie ma jeszcze mowy o „odpłatnej” dostawie towaru, a jedynie o „dostawie towaru”. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega dostawa towaru o charakterze odpłatnym (z pewnymi wyjątkami, niemającymi znaczenia w omawianej sprawie).
Jak wynika z specustawy drogowej, w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna wydawana jest decyzja ustalająca odszkodowanie. Oznacza to, że w przypadku wywłaszczenia nieruchomości pod inwestycję drogową najpierw dochodzi do przeniesienia własności, a dopiero później ustalane jest odszkodowanie (odpłatność za tę nieruchomość).
Wobec tego, że faktura wystawiana jest z tytułu odpłatnej dostawy towaru istotny jest zatem moment, kiedy dana dostawa nabrała charakteru odpłatnego. W tym szczególnym przypadku o odpłatnym charakterze tej dostawy możemy mówić dopiero z chwilą przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.
W świetle tych okoliczności dostawę nieruchomości w drodze wywłaszczenia należy uznać za dokonaną z momentem uprawomocnienia się decyzji o wysokości odszkodowania, bowiem dopiero z chwilą przyznania odszkodowania i ustalenia jego ostatecznej wysokości czynność ta nabiera odpłatnego charakteru.
Z tytułu dokonania odpłatnej dostawy towaru w drodze wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie JST powinna zatem wystawić fakturę do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym decyzja ustalająca wysokość odszkodowania stała się prawomocna. Wyjątkiem byłaby sytuacja, w której wywłaszczenie jest zwolnione od podatku VAT – wówczas JST nie ma obowiązku wystawiania faktury, chyba że nabywca zgłosi takie żądanie w odpowiednim terminie.
Należy pamiętać także, że faktura dotycząca wywłaszczenia nieruchomości powinna zawierać wyrazy „metoda kasowa” (art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT), a nadto powinna zostać oznaczona kodem GTU 10 w ewidencji VAT sprzedaży.
Paweł Czaplicki
Kancelaria Wyrzykowscy