Na przykładzie treści wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 listopada 2023 r., sygn. I SA/Sz 223/23, dotyczącego sprawy Spółki V. można wysnuć szereg okoliczności świadczących o złej wierze Nabywcy.
Spór między Spółką, a organem podatkowym sprowadza się w tym przypadku do zagadnienia czy faktury wymienione przez organ, które Spółka otrzymywała od swoich kontrahentów (faktury zakupu) i wystawiała kolejnym kontrahentom (faktury sprzedaży), opisujące obrót olejem rzepakowym, odpowiadały rzeczywistości gospodarczej, tj. czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.
Zgodnie z uzasadnieniem prawnym wspomnianego wyroku, sąd wskazuje, iż „podatnik może korzystać z prawa do odliczenia z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy, faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia VAT w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu wystawiającego taką fakturę, gdyż faktycznie nie realizował czynności w niej opisanej. Tymczasem prawo do odliczenia VAT jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak jest takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak jest prawa do odliczenia podatku. Względy obiektywne powodują, że nie można odliczyć podatku z faktury, która nie odzwierciedla faktycznego zobowiązania podatkowego podmiotu wskazanego w niej jako jej wystawca”.
Zatem w każdym przypadku należy ustalić, czy w danej sprawie wystąpił rzeczywisty obrót, a więc czy nie mamy do czynienia z tzw. pustymi fakturami, czy też udokumentowanymi na zasadzie firmanctwa. Materiał dowodowy należy wobec tego ocenić w całokształcie, ale jednocześnie w sposób zindywidualizowany, to jest w odniesieniu do każdego kontrahenta/podmiotu z osobna.
WSA wskazuje, że „Spółka przyjmowała faktury, opisujące fikcję. Prezes spółki nic konkretnego o tych transakcjach nie wiedział. […] nie dysponowała zapleczem osobowym, majątkowym i możliwościami finansowymi obiektywnie pozwalającymi na przeprowadzenie transakcji opisanych w fakturach. Towar nie trafiał do spółki. Spółka nie obejmowała ekonomicznego władztwa nad towarem. Nie ona decydowała o warunkach transakcji. Nie była realnie obciążona jakimkolwiek ryzykiem gospodarczym. Jej rola polegała na wykorzystaniu w deklarowanych rozliczeniach VAT dokumentów, w których opisywana była fikcja. […] zakwestionowane faktury były jedynie instrumentem służącym uszczupleniom podatkowym między innymi w zakresie VAT. […] mamy do czynienia z fakturami wystawianymi na rzecz spółki, które nie opisują rzeczywistości gospodarczej. Wykazane w nich kwoty tylko pozorują istnienie VAT. Przyjmowanie przez spółkę faktur w takich warunkach było działaniem nielegalnym, pozostającym poza standardami obrotu gospodarczego i w konsekwencji poza systemem VAT. Nie miało nic wspólnego z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem, z obrotem gospodarczym”.
Okoliczności przedstawione powyżej prowadzą do wniosku, iż spółka bazowała tylko na fakturach, bez jakiejkolwiek ich weryfikacji z rzeczywistością, bo zaangażowała się w oszukańczy proceder i w związku z tym wiedziała, że faktury te nie miały żadnego związku z obrotem gospodarczym, a jedynie kreowały fikcyjny obraz zdarzeń. Tym samym świadomie i aktywnie zaangażowała się w ukrywanie uszczupleń podatkowych. Sama z tego tytułu czerpała nieuprawnione korzyści majątkowe poprzez instrumentalne wykorzystywanie prawa do odliczenia VAT naliczonego.
Faktury mają walor dokumentów prywatnych, a zatem nie korzystają z domniemania zgodności z rzeczywistością. Samo gromadzenie faktur nie jest działaniem wystarczającym. Jeśli organ podatkowy powziął uzasadnione wątpliwości, co do zgodności treści faktur z rzeczywistym przebiegiem zdarzeń w obrocie gospodarczym, to właśnie podatnik ma obowiązek przedstawić wiarygodne dowody, w komplecie, potwierdzające rzeczywiste zrealizowanie poszczególnych transakcji w obrocie gospodarczym, których konsekwencją są analizowane przez organ faktury.
WSA wprost wskazuje, iż „Przedsiębiorca nie może czuć się zwolniony od powinności dołożenia należytej staranności, a w jej ramach sprawdzenia skąd pochodzi towar, czy kontrahenci rzeczywiście prowadzą działalność gospodarczą i gdzie, czy mają do tego warunki organizacyjne, lokalowe. Co więcej, jeśli czynności między rzekomymi kontrahentami są tak przeprowadzane, że podatnik nie musi w żaden sposób angażować się w poszukiwanie zbywcy i nabywcy, w pozyskiwanie środków na zapłatę za towar, w nadzór nad transportem towaru, gdy w grę wchodzą wyroby w sumie o wielotysięcznej czy wielomilionowej wartości, to z punktu widzenia logiki i zasad doświadczenia życiowego nie można mieć jakichkolwiek wątpliwości co do świadomego i aktywnego udziału takiego podatnika w zaplanowanym i zorganizowanym procederze oszukańczym”.
Reasumując, zdaniem WSA w Szczecinie, samo gromadzenie przez podatnika faktur nie jest działaniem wystarczającym. Muszą one odpowiadać rzeczywistości gospodarczej (czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT), to jest dokumentować faktyczne zdarzenia rodzące obowiązek podatkowy. Transakcje kupna/sprzedaży powinny być przeprowadzane w taki sposób, aby można było jednoznacznie stwierdzić, iż towary faktycznie zostały przez podatnika nabyte/sprzedane. Pomocne w tym celu mogą być odpowiedzi m.in. na pytania: Czy kontrahent rzeczywiście prowadzi działalność gospodarczą i gdzie? Czy towar rzeczywiście trafił do podatnika? Czy podatnik objął ekonomiczne władztwo nad towarem? Czy decyduje on o warunkach transakcji? Czy jest obciążony ryzykiem gospodarczym?
Należy pamiętać, iż jeżeli faktury zakupu nie spełniają powyższych przesłanek, lecz kreują fikcyjny obraz zdarzeń – podatnik nie ma uprawnień do odliczenia ukazanego na nich podatku VAT.
Olga Grabowska
Kancelaria Wyrzykowscy